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INDEPENDENCIA A. LEGISLACIÓN ESPAÑOLA ACTUAL Y LAS NORMAS DEL INSTITUTO DE AUDITORES-CENSORES JURADOS DE CUENTAS I. Ley 19/1988, de 12 de julio de Auditoría de Cuentas Artículo 8. 1. Los auditores de cuentas deberán ser independientes, en el ejercicio de su función, de las empresas o entidades auditadas. 2. Serán en todo caso incompatibles en el ejercicio de sus funciones respecto a dichas empresas o entidad: a) Quienes ostenten cargos directivos o de administradores o sean empleados de dichas empresas o entidades. b) Los accionistas y socios de las empresas o entidades en las que posean una participación superior al 0,5 por 100 del nominal del capital social o que aquélla represente más del 10 por 100 del patrimonio personal del accionista o socio. c) Las personas unidas por vínculos de consanguinidad o afinidad hasta el segundo grado, con los empresarios o con los directivos o administradores de las empresas o entidades. d) Quienes resulten incompatibles de acuerdo con lo establecido en otras disposiciones legales. 3. a) A los efectos de lo dispuesto en el número 2 anterior, el período de cómputo para las incompatibilidades comprenderá desde el ejercicio en que se realizan los trabajos hasta el tercer año anterior al ejercicio al que se refieran los estados contables auditados. b) Durante los tres años siguientes al cese en sus funciones, los auditores de cuentas no podrán formar parte de los órganos de administración o de dirección de la empresa o entidad auditada, ni tampoco podrán ocupar puesto de trabajo en la misma. 5. A los efectos de este artículo: a) Las menciones a la empresa o entidad se extenderán a aquellas otras con las que esté vinculada directa o indirectamente. b) Las menciones a los auditores de cuentas se extenderán, en su caso, a los cónyuges de los mismos y a los auditores de cuentas o sociedades de auditoría con los que tuvieran cualquier vinculación directa o indirecta. II. Reglamento de desarrollo de la Ley 19/1988, de 12 de julio, de Auditoría de Cuentas Artículo 36. Independencia. 1. Los auditores de cuentas deberán ser independientes en el ejercicio de su función, de las empresas o entidades auditadas. 2. Se entiende por independencia la ausencia de intereses o influencias que puedan menoscabar la objetividad del auditor. 3. Para apreciar de independencia, se tomará en consideración, entre otras circunstancias, la realización para la empresa o entidad auditada de otros trabajos que puedan limitar la imparcialidad del auditor. En todo caso, se considerará que no existe independencia cuando el auditor de cuentas haya realizado trabajos durante los tres ejercicios anteriores a aquel a que se refiere la auditoría, relativos a la ejecución material de la contabilidad de la empresa o entidad auditada. Artículo 37. Incompatibilidades. 1. Serán en todo caso incompatibles en el ejercicio de sus funciones respecto a una empresa o entidad: a) Quienes ostenten cargos directivos o de administradores o sean empleados de dichas empresas o entidades. b) Los accionistas y socios de las empresas o entidades en las que posean una participación superior al 0,5 por 100 del nominal del capital social o que aquélla represente más del 10 por 100 del patrimonio personal del accionista o socio. c) Las personas unidas por vínculos de consanguinidad o afinidad hasta el segundo grado, con los empresarios o con los directivos o administradores de las empresas o entidades. d) Quienes resulten incompatibles de acuerdo con lo dispuesto en otras disposiciones legales, con el contenido y alcance que expresamente se establezcan en las mismas. 2. Los efectos de la situación de incompatibilidad definida en el presente artículo comprenderán hasta el término del tercer ejercicio siguiente a aquel en que se hubiese finalizado la causa de incompatibilidad correspondiente. 3. A efectos de los dispuesto en este artículo, tienen la consideración de directivos los directores generales, gerentes o equivalentes de éstos, con excepción de aquellos puestos de nivel de subdirector o inferior, siempre que su nivel orgánico dentro de la empresa no sea de primer o segundo nivel. Artículo 38. Extensión. 1. La menciones a la empresa o entidad auditada, a los efectos de lo dispuesto en las letras a) y b) del apartado 1 del artículo anterior, se extenderán a aquellas otras con las que esté vinculada directa o indirectamente. En todo caso se entenderá dicha vinculación cuando una participe en la otra de forma directa o indirecta, o cuando ambas estén participadas por una misma empresa o entidad, creando una vinculación duradera. Se presumirá que constituye participación, en el sentido antes expresado la titularidad de, al menos, el 20 por 100 del capital suscrito de otra u otras sociedades, o del 3 por 100 si ésta cotiza en Bolsa. 2. La incompatibilidad prevista en la letra c) del apartado 1 del artículo anterior respecto de una empresa o entidad se extenderá a todas las vinculadas directa o indirectamente con aquélla. Se entenderán vinculadas todas las que estén determinadas por aquélla, directamente o, sucesivamente en los términos previstos en el artículo 42 del Código de Comercio. 3. Las menciones a los auditores de cuentas, a los efectos de lo dispuesto en esta sección y con independencia de lo establecido en el apartado anterior, se extenderán: a) A los cónyuges de los mismos, con excepción de lo establecido en el apartado 1.d) del artículo anterior, el cual se aplicará con la extensión que las disposiciones legales a que se refiere expresamente establezcan. b) a las sociedades de auditoría en las que tuviera cualquier tipo de participación en el capital. c) A los auditores de cuentas o sociedades de auditoría con los que estuvieran vinculados directa o indirectamente aquéllos mediante cualquier tipo de pacto o acuerdo de carácter profesional o relación de prestación de servicios entre sí o para terceros de los relacionados en el apartado 3 del artículo 36, o supongan un traslado de clientela con el fin de limitar la eficacia de lo dispuesto en el artículo 40 o que limiten en alguna medida la objetividad o independencia que debe observar el auditor en los términos establecidos en este Reglamento. Artículo 39. Prohibición de ocupar puesto de trabajo en la entidad auditada. Durante los tres años siguientes al cese en sus funciones, los auditores de cuentas no podrán formar parte de los órganos de administración o dirección de la empresa o entidad auditada ni tampoco podrán ocupar puesto de trabajo en la misma. Artículo 41. Aplicación a las sociedades de auditoría. Lo establecido en esta Sección 1 se entenderá aplicable en sus mismos términos a las sociedades de auditoría. En particular, las causas de incompatibilidad previstas se entenderán aplicables a las sociedades de auditoría cuando incurran en las mismas la propia sociedad o cualquiera de sus socios, así como las personas y entidades mencionadas en el artículo 38.3 vinculadas a éstos en los términos de dicho precepto. III. Normas Técnicas de Auditoría Resolución de 19 de enero de 1991 del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (Publicado en el BOICAC n.º 4, de enero de 1991) Disposiciones generales 1.3.2. La independencia supone una actitud mental que permite al auditor actuar con libertad respecto a su juicio profesional, para lo cual debe encontrarse libre de cualquier predisposición que limite su imparcialidad en a consideración objetiva de los hechos, así como en la formulación de sus conclusiones. 1.3.3. La integridad debe entenderse como la rectitud intachable en el ejercicio profesional, que le obliga, en el ejercicio de su profesión, a ser honesto y sincero en la realización de su trabajo y la emisión de su informe. En consecuencia, todas y cada una de las funciones que ha de realizar han de estar presididas por una honradez profesional irreprochable. 1.3.4. La objetividad implica el mantenimiento de una actitud imparcial en todas las funciones del auditor. Para ello, deberá gozar de una toral independencia en sus relaciones con la entidad auditada. Debe ser justo y no permitir ningún tipo de influencia o prejuicio. 1.3.5. Para ser y parecer independiente, el auditor no debe tener intereses ajenos a los profesionales, ni estar sujeto a influencias susceptibles de comprometer tanto la solución objetiva de los problemas que puedan serle sometidos, como la libertad de expresar su opinión profesional. 1.3.6. Se considerará que existe falta de independencia cuando el auditor sea el ejecutor material de la contabilidad o asuma funciones ejecutivas en la entidad auditada. El resto de los servicios que el auditor puede prestar a su cliente, como consultoría y asesoramiento fiscal, no provocan, en principio, incompatibilidad en este sentido. Sin embargo, el auditor debe estar alerta a situaciones en las que su identificación con el cliente o la gestión de los negocios de éste menoscaben su imagen de independencia haciéndola incompatible con la labor del auditor de cuentas. 1.3.7. El auditor de cuentas debe ser siempre independiente y abstenerse de aceptar el encargo de auditoría en todas aquellos casos en que incurra en una situación incompatible con el ejercicio de sus funciones y, en concreto, en los casos contemplados por la Ley. 1.3.8. Debe cuidarse especialmente la independencia cuando la percepción de honorarios por cualquier concepto de un cliente represente una proporción importante de los ingresos brutos totales del auditor de cuentas o sociedad de auditoría. A estos efectos, se considerará como un único cliente el conjunto de empresas o entidades que estén vinculadas por una relación de dominio, directa o indirecta, análoga a la prevista en el artículo 42.1 del Código de Comercio para los grupos de sociedades o cuando las empresas estén dominadas, directa o indirectamente, por una misma entidad o persona física. 1.3.9. Serán en todo caso incompatibles en ejercicio de sus funciones respecto a una empresa o entidad los auditores de cuentas o sociedades de auditoría que se encuentren en alguno de los supuestos establecidos en el artículo 8 de la Ley 19/1988 de Auditoría de Cuentas. 1.3.10. La Corporación profesional a través de los Comités de disciplina profesional vigilará el cumplimiento de las normas de independencia. IV. Recomendaciones de la comisión especial para el estudio de un código ético de los Consejos de Administración de las Sociedades (Código Olivencia) Informe sobre el Consejo de Administración 11.2. La independencia en los auditores La preocupación fundamental de los accionistas y de los mercados en este tema se centra en la efectiva independencia de los auditores. Queda fuera de nuestro cometido examinar la procedencia de adoptar nuevas regulaciones en este campo y, en su caso, de determinar su orientación y contenido. Nuestra impresión, sin embargo, es que en términos generales la mayor garantía de independencia estriba en la reputación de los firmas auditoras, pues todas ellas tienen fuertes razones comerciales para conservarla e incrementarla. No puede descartarse, sin embargo, que en ocasiones estén sometidas a presiones que lleguen a relajar sus estándares de conducta y, por ello, parece conveniente instar a los Consejos de Administración y a las Comisiones de Auditoría para que estén atentos ante aquellas circunstancias de las firmas de auditoría que puedan ser indicativas de una situación de riesgo. Recomendaciones 2.1. Que el Consejo de Administración y la Comisión de Auditoría vigilen las situaciones que puedan suponer riesgo para la independencia de los auditores externos de la sociedad y, en concreto, que verifiquen el porcentaje que representan los honorarios satisfechos por todos los conceptos sobre el total de los ingresos de la firma auditora, y que se informe públicamente de los correspondientes a servicios profesionales de naturaleza distinta a los de auditoría. V. Estatutos del Instituto de Auditores-Censores Jurados de Cuentas de España Real Decreto 2777/1982, de 24 de septiembre) Artículo 38. Es principio que informe los presentes Estatutos el de que el ejercicio profesional descansa sobre la base de la total y absoluta independencia de criterio del ejerciente. Por ello, los Censores Jurados de Cuentas únicamente podrán ejercer sus funciones en tanto no tengan incompatibilidad para ello, la cual podrá ser genérica o específica, bien entendido que la enumeración de las incompatibilidades no tienen carácter exhaustivo y los miembros del Instituto están obligados a rechazar cualquier intervención profesional cuando por las circunstancias que fuere aunque no estén previstas en los Estatutos ni en sus normas reglamentarias, entiendan que carecen de aquella independencia moral que precisan para la emisión de un dictamen objetivo y basado exclusivamente en la revisión técnica de los documentos sometidos a verificación. Artículo 39. Tienen incompatibilidad genérica para ejercer como Censores Jurados de Cuentas numerarios: a) Las autoridades y funcionarios de la Administración Pública de acuerdo con su legislación específica, y en todo caso, si están relacionados con Corporaciones o Empresas que ejerzan actividades en el sector en que aquéllos desarrollen su función. b) Los miembros del Instituto que desempeñen cargo de cualquier naturaleza a juicio de la Comisión Nacional de Deontología, y en todo caso, si se trata de cargo público, cuando el mismo esté relacionado con Corporaciones o Empresas que ejerzan su actividad en el sector en que dicho cargo desarrolle su función. c) Quienes desempeñen funciones de censura jurada de cuentas, principales o auxiliares, al servicio de otros Censores Jurados de Cuentas o de cualesquiera persona o personas, naturales u jurídicas nacionales o extranjeras dedicadas a la auditoría o censura jurada de cuentas, cualquiera que sea la relación contractual que les una. Queda exceptuado el caso de actuaciones en colaboración entre miembros del Instituto, en las que habrá de aparecer pública y manifiestamente el nombre de los Censores Jurados de Cuentas que actúen de esta forma, o el de socios de las firmas integradas exclusivamente por miembros de la Corporación e inscritas en el Instituto. No se considerarán incursos en la incompatibilidad a la que se refiere este apartado los Censores Jurados de Cuentas numerarios que presten circunstancialmente una labor de apoyo a otros Censores numerarios o a las Sociedades de Censores reconocidas por estos Estatutos, aun cuando su nombre no figure en los documentos expedidos y siempre que dicha labor de apoyo sea notificada por el actuante al Presidente de la respectiva Agrupación territorial. Artículo 40. Tienen incompatibilidad específica para ejercer como Censores Jurados de Cuentas numerarios: a) Los consejeros, administradores, directores, apoderados, jefes de contabilidad y empleados de organismos oficiales, privados o empresas, respecto a su actuación como Censores Jurados de Cuentas en las que presten sus servicios, o en las, directamente o indirectamente dependientes o dominantes de las mismas. b) Los miembros de las asociaciones, socios de las compañías civiles, sociedades mercantiles y de cualesquiera entidades con respecto a las mismas, salvo las excepciones que se establezcan reglamentariamente para los casos de las entidades y asociaciones de amplia base popular, y los accionistas de las sociedades anónimas que sobrepasen la suma de capital social desembolsado que se determine, cuando el Censor que hubiere de actuar no posea en las mismas una participación superior a la que así mismo fije el Reglamento, y siempre que resulte evidente que la pertenencia a la entidad o la posesión de mínimas participaciones en las grandes sociedades no ha de efectuar a su independencia. c) Las personas unidas por vínculos de consaguinidad o afinidad hasta cuarto grado, inclusive, con los empresarios, consejeros, directores, jefes de contabilidad o cualquier otro cargo con responsabilidad directa sobre gestión y/o elaboración de los estados económico-financieros con respecto a los estados o empresa en la cual se actué. d) En todo caso determinará incompatibilidad específica la percepción de honorarios de un solo cliente cuando éstos representen el porcentaje determinado reglamentariamente de los ingresos totales del Censor Jurado. e) Finalmente, quien, por el origen, el desarrollo, alcance de la intervención, personas relacionadas con la misma o por otros motivos, se considere bueno puede mantener íntegramente su independencia e imparcialidad de criterios o se repute incompatible la labor a realizar con el cumplimiento de los deberes profesionales. Artículo 41. La Comisión Nacional de Deontología resolverá en orden a la calificación de incompatibilidades genéricas y específicas en vista de la información que realice en cada caso, recabando la documentación que estime pertinente. Notificada la resolución recaída, el interesado podrá presentar en el plazo de quince días hábiles, recurso de queja ante el Consejo Directivo del Instituto. El Consejo Directivo, a la vista del mismo, nombrará una Comisión, compuesta de tres miembros de la Permanente, que estudiará el recurso y elevará propuesta a dicho Consejo para resolución. Artículo 42. Los miembros del Instituto deberán presentar una declaración jurada de todos los cargos que en la actualidad desempeñen, viniendo obligados en la sucesivo a comunicar al Instituto, en el plazo obligado de dos meses, cualquier variación que se produzca por nombramientos o ceses de los cargos que ostentaran en su declaración inicial o de otros nuevos. Artículo 43. En caso de duda sobre la existencia de una incompatibilidad el censor deberá ponerlo en conocimiento de la Comisión Nacional de Deontología Profesional, quien resolverá en la forma prevista en el artículo 41, dentro del plazo de treinta días. Será preceptiva la consulta a la Comisión Permanente antes de aceptar el encargo, cuando el Censor hubiera sido Consejero, Ejecutivo o empleado de la Empresa hasta dos años antes del ejercicio sometido a censura. Igualmente, deberá el Censor consultar a la Comisión Permanente antes de aceptar un empleo o cargo retribuido de una Empresa en la que hubiese efectuado una censura durante los dos años anteriores. Si el Censor realizase cualquier trabajo afectado de incompatibilidad específica será inválida su actuación y se habilitará expediente para depurar la responsabilidad en que pudiera haber incurrido. VI. Reglamento de Régimen Interior del Instituto de Censores Jurados de Cuentas de España (Aprobado en Asamblea General Extraordinaria celebrada el 15 de noviembre de 1984) Artículo 88. Las incompatibilidades pueden ser genéricas o específicas. Artículo 89. Tienen incompatibilidad genérica para ejercer como Censores Jurados de Cuentas Numerarios: a) Las autoridades y funcionarios de la Administración Pública, de acuerdo con su legislación específica, y en todo caso, si están relacionados con entidades o empresas que ejerzan actividades en el sector en el que aquéllos desarrollen su función. b) Los miembros del Instituto que desempeñen cargo de cualquier naturaleza, a juicio de la Comisión Nacional de Deontología, y en todo caso si se trata de cargo público, cuando el mismo esté relacionado con entidades o empresas que ejerzan su actividad en el sector en que dicho cargo desarrolle su función. c) Quienes desempeñen funciones de auditoría o censura jurada de cuentas principales o auxiliares al servicio de otros Censores Jurados de Cuentas o de cualesquiera persona o personas, naturales o jurídicas, nacionales o extranjeras, dedicadas a la auditoría o censura jurada de cuentas, cualquiera que sea la relación contractual que las una. Queda exceptuando el caso de actuaciones en colaboración entre miembros del Instituto, en las que habrá que aparecer pública y manifiestamente el nombre de los Censores Jurados de Cuentas que actúen de esta forma, o el de los socios de las firmas integradas exclusivamente por miembros de la Corporación e inscritas en el registro del Instituto. No se considerarán incursos en la incompatibilidad a la que se refiere este apartado los Censores Jurados de Cuentas Numerarios que presten circunstancialmente una labor de apoyo a otros Censores Jurados de Cuentas reconocidas estatutariamente, aun cuando su nombre no figure en los documentos expedidos y siempre que dicha labor de apoyo sea notificada por el actuante al Presidente de la respectiva Agrupación territorial. Artículo 90. Tienen incompatibilidad específica para ejercer como censores Jurados de Cuentas Numerarios: a) Los miembros de los Consejos de administración, juntas directivas u órgano que haga sus veces, así como los administradores, directores, apoderados, jefes de contabilidad y empleados de organismos oficiales, corporaciones, fundaciones, asociaciones, comunidades, sociedades y empresas, públicas o privadas, con respecto a los entes con que se hallan relacionados y a los directa o indirectamente dependientes o dominantes de los mismos. b) Los miembros, socios o propietarios de los entes mencionados en el apartado anterior, cuando su porcentaje de participación en el capital social o patrimonio o su capacidad de voto en las asambleas u órganos equivalente supere el 3%. En todo caso, las Censores Jurados de Cuentas que posean títulos acciones o participaciones de sociedades quedan inhabilitados para actuar al amparo de lo dispuesto por el artículo 108 de la Ley sobre Sociedades Anónimas de 17-7-1951. c) Las personas unidas por vínculos de consaguinidad o afinidad hasta cuarto grado, inclusive, con los empresarios, consejeros, directores, jefes de contabilidad o cualquier otro cargo con responsabilidad directa sobre gestión y/o elaboración de los estados económico-financieros con respecto a la sociedad o empresa en la cual se actúe. d) En todo caso determinará incompatibilidad específica la percepción de honorarios de un mismo cliente cuando por la cuantía y continuidad de las minutas pueda presumirse razonablemente la pérdida de la independencia del Censor Jurado de Cuentas. e) Finalmente, quien, por el origen, desarrollo, alcance de la intervención, personas relacionadas, con la misma o por otros motivos, se considere que no puede mantener íntegramente su independencia e imparcialidad de criterios, o se repute incompatible la labor a realizar con el cumplimiento de sus deberes profesionales. En todas sus actuaciones, el Censor Jurado de Cuentas debe ser fiel a su propia conciencia, renunciando a aquellas actuaciones en las que directa o indirectamente, consciente o inconscientemente, considere que su libre albedrío, libertad de expresión y de criterio puedan, en cierta forma, quedar condicionados. Artículo 91. Los Censores Jurados de Cuentas Numerarios afectados de incompatibilidad genérica pasarán a la categoría de Supernumerarios. Si no manifestasen la incompatibilidad que les afecta, serán dados de baja en el Instituto. Artículo 92. Los Censores Jurados de Cuentas Numerarios en quienes concurra una incompatibilidad específica, no podrán actuar en los casos en que la incompatibilidad se produzca. Artículo 93. En caso de duda sobre la existencia de una incompatibilidad genérica o específica, el Censor Jurado de Cuentas acudirá en consulta vinculante ante la Comisión Nacional de Deontología, la que resolverá sobre la procedencia o improcedencia de su actuación profesional. Artículo 94. Si el Censor Jurado de Cuentas realizase algún trabajo hallándose incurso en incompatibilidad, se le abrirá expediente disciplinario por la Comisión Nacional de Deontología, a fin de depurar la responsabilidad en que pudiera incurrir. Artículo 95. La Comisión Nacional de Deontología, a la vista de la declaración jurada a que se refiere el artículo 68 de este Reglamento de Régimen Interior y de las comunicaciones de los Censores Jurados de Cuentas, resolverá en orden a la clasificación de éstos, previa la información que realizará en cada caso a través de de las Agrupaciones Territoriales, recabando cuantos antecedentes estime oportunos. Notificada la resolución recaída, el interesado, si lo estima pertinente, podrá, dentro de un plazo de quince días hábiles, presentar recurso de queja ante el Presidente del Instituto de Censores Jurados de Cuentas de España, quien nombrará a tres miembros de la Comisión Permanente para que examinen las alegaciones y sometan propuesta al Consejo Directivo al objeto de que éste resuelva los que, a su juicio, proceda. A continuación se presentan dos secciones del código de ética de IFAC (International Federation of Accountants - Federación Internacional de Auditores) la correspondiente a Independencia y aquella que trata de las actividades incompatibles con el ejercicio de la auditoría de cuentas. En julio de 1999 IFAC emitió un borrador sujeto a comentarios modificando la primera de estas secciones (cuya última revisión data de julio de 1998). En su exposición d emotivos, el Comité de ética de IFAC explica el nuevo enfoque de las normas. Éstas proveen de un marco de actuación que incluye aquellos factores que suponen una amenaza o riesgo a la independencia y las salvaguardas que los auditores pueden aplicar para preservarla. En algunos casos la única posibilidad consiste en no aceptar el encargo de auditoría. Se han incorporado nuevos factores como la demanda de nuevos servicios a los auditores incluyendo "Seguridad" de la información, incluso de información no financiera, y los cambios en las prácticas sociales y de negocios. El documento clasifica las principales amenazas o riesgos a la independencia en: derivadas del interés propio, de la propia revisión del auditor, de la actuación de la defensa del cliente o derivadas de las posibles influencias del cliente en el auditor. Por último, se pretende que el nuevo código de ética se aplique directamente sobre los auditores que ofrecen sus servicios profesionales siguiendo las Normas Internacionales de Auditoría (NIAs) y no a través de sus códigos de ética nacionales por los cual precisaba que fuera escrito de una manera directamente aplicable por los mismos. Código actualmente vigente Sección 8. Independencia 8.1. Los profesionales que ejerzan la auditoría independiente, cuando realicen una actuación destinada a la emisión de un informe, deben se ser y aparecer como independientes de cualquier interés que pueda ser contemplado, a la luz de sus posibles efectos, como incompatible con la integridad, objetividad e independencia. 8.2. Los puntos que siguen contemplan alguna de las situaciones en las que, por la falta real de independencia o por la apariencia contraria a la misma, pueden llevar a un observador razonable a dudar de la independencia de un profesional en el ejercicio público de la auditoría independiente. Vínculos Financieros en o con el negocio del cliente 8.3. Los vínculos financieros con un cliente pueden afectar la independencia, y llevar a un observador razonable a la conclusión de que tal requerimiento no se cumple. Estos vínculos financieros pueden presentarse de diferentes maneras, tales como: a) Participación financiera directa en el cliente; b) Participación indirecta significativa en el cliente, por ejemplo, siendo albacea o administrador de un patrimonio, si, este último tiene participación financiera o de otro tipo en la empresa del cliente: c) Mediante préstamos recibidos o concedidos del cliente o del personal destacado, de la dirección o de los accionistas principales de la empresa del cliente; d) A través de algún interés financiero o similar en negocios en participación realizados con el cliente o con empleados del mismo; e) Mediante interés financiero en un tercero que, no siendo cliente, sea tenedor o subtenedor, del mismo. Comentario La independencia puede resultar lesionada cuando un profesional en el ejercicio de la auditoría independiente adquiera, por cuenta propia o ajena, una participación directa o cuando, siendo indirecta, resulte significativa, en la empresa para la que presta servicios profesionales que requieran independencia. Se incluyen también las participaciones directas, las poseídas por su cónyuge o por sus hijos que dependan del profesional y, en algunos países, las poseídas por otros parientes próximos. Cuando el auditor independiente administre o asesores en nombre o interés de un tercero la inversión en acciones de un cliente para el que se está realizando una auditoría, su apariencia de independencia puede resultar deteriorada. Ello es debido a que la responsabilidad con aquel tercero puede entrar en conflicto con la relativa al cliente. Si un ejerciente, individual o socio de una sociedad de auditoría, o su cónyuge o los hijos que dependan de él, es partícipe en una inversión colectiva i esta, a su vez, posee un montante de acciones de una empresa, significativo en relación con el capital de la mismo o con el total de activos de la inversión colectiva, no debe aceptar una actuación llamada a emitir un informe sobre el tal empresa. Esta regla debe aplicarse también a los administradores y gerentes de la inversión colectiva. Las acciones de un cliente pueden adquirirse involuntariamente, como es el caso de una herencia o por matrimonio, o a causa de una concentración de empresas. Cuando esto ocurra, las participaciones deben ser enajenadas en el más breve plazo posible o, de lo contrario, el auditor independiente debe declinar cualquier actuación que implique emitir un informe en relación con el cliente en cuestión. Ningún auditor independiente, ni su cónyuge ni los hijos que dependan de él deben realizar un préstamo a clientes, garantizar alguna de sus operaciones recibir créditos o garantías de los mismos. Esta prohibición no se aplica a los préstamos de entidades financieras o similares, cuando se realizan por sus procedimientos normales, con los plazos y requisitos habituales; tampoco se aplica, con las mismas condiciones, a las hipotecas inmobiliarias y cuentas corrientes o depósitos con bancos, empresas inmobiliarias, etc. Cuando un subtenedor no cliente tenga importancia significativa para el cliente tenedor, deben considerarse que cualquier interés financiero directo o cuando, siendo indirecto, resulte significativo, del auditor en el primero impide su independencia en relación con el cliente. Del mismo modo, cuando un cliente subtenedor tenga importancia significativa para un tenedor no cliente, cualquier interés financiero directo o cuando, siendo indirecto, resulte significativo, del auditor en el tenedor no cliente puede considerarse que impide su independencia en relación con su cliente. Otras relaciones, como las que se establecen entre clientes y no clientes vinculados por cuentas en participación, puedan afectar a la imagen de independencia. En general, en una situación de este tipo, un interés financiero no significativo del auditor en el inversor no cliente puede no empañar su independencia en relación con el cliente inversor con tal de que el profesional no tenga influencia significativa en el no cliente. Si el auditor independiente no tiene y no puede esperarse razonablemente que tenga conocimiento de los intereses financieros o de los relaciones inherentes a las cuentas en participación, no debe considerarse empañada la independencia del auditor. Generalmente, el auditor debe ser independiente de los clientes, de sus matrices, filiales y asociadas. Nombramientos en empresas 8.4. Cuando un auditor independiente, durante el período de su actuación o en el inmediatamente precedente, sea o vaya a ser designado como: a) miembro del consejo, directivo o empleado de la empresa, b) socio o empleado de un miembro del consejo, de un directivo o de un empleado de la empresa, puede ser considerado como poseedor de un interés susceptible de limitar su independencia para emitir un informe en relación con tal empresa. Comentario Es práctica común en estas situaciones prohibir a los auditores su designación para actuar en las empresas indicadas. También es claramente deseable que no acepten nombramientos de las de las empresas acerca de las que están llamados a emitir opinión. En estos casos se sugiere que el período inmediatamente precedente a la actuación no sea inferior a dos años o, en su caso, al exigido por la legislación al respecto. Realización de otros servicios para los clientes de auditoría 8.5. Cuando un profesional independiente, además de realizar la actuación relacionada con la auditoría y con la emisión de los correspondientes informes, rinde otros servicios al cliente, debe procurar no desempeñar funciones, directivas ni tomar decisiones gerenciales, en la medida en que estas responsabilidades corresponden al consejo de administración o a la dirección. Comentario Puede resultar de interés, en términos de técnicas aplicadas y de esfuerzo, que el auditor independiente ofrezca otros servicios de asesoría financiera y de dirección a sus clientes, dado que posee un conocimiento notable de sus actividades. Algunas empresas (especialmente las pequeñas) resultarían afectadas negativamente si se les priva del derecho de obtener otros servicios de sus auditores. En el curso de su trabajo, el auditor ofrece inevitablemente su asesoramiento y, por ejemplo, en el caso de empresas pequeñas, la auditoría y el asesoramiento fiscal están tan íntimamente ligados que no pueden separarse fácilmente. Además, la auditoría entraña el examen del sistema de control interno, lo cual necesariamente implica sugerencias para su mejora. Por todo ello, no resulta posible definir de manera concreta los límites del asesoramiento que puede ofrecer el auditor independiente. Estos servicios adicionales prestados en el área del asesoramiento fiscal y de dirección son, en todo caso, de carácter consultivo, de modo que el auditor no debe asumir funciones correspondientes a la dirección del cliente. La independencia del auditor no se pone en peligro ofreciendo servicios de asesoramiento, si aquél evita implicarse y asumir responsabilidades en las decisiones gerenciales. La prestación de otros servicios profesionales no es, en principio, un factor para determinar si un auditor es o no independiente. No obstante, debe procurar no derivar de las funciones de asesoramiento a cometidos gerenciales. Un auditor que ha asesorado en la implantación de un sistema de registro de existencias debe de realizar normalmente la auditoría del mismo, ya que la omisión de cualquiera de las etapas habituales de su revisión puede tener un impacto negativo en su competencia y en su independencia. La preparación de los registros contables es un servicios solicitado frecuentemente, en especial por clientes de reducida dimensión, cuya empresa no es lo suficientemente grande como para emplear el personal adecuado con funciones contables. No es probable que los clientes de gran dimensión soliciten estos servicios, salvo en circunstancias excepcionales. En todos los casos en que se requiera la independencia y en los que un auditor esté relacionado con la preparación de registros contables para un cliente, deben observarse los siguientes requisitos: a) El auditor de debe tener relación alguna o conflicto de intereses con el cliente, que puedan empañar su integridad e independencia. b) El cliente debe aceptar la responsabilidad por los estados financieros. c) El auditor no debe asumir funciones de empleado o gerenciales que impliquen la dirección de las operaciones de la empresa. d) El personal dedicado a la preparación de los registros contables no debe participar en su auditoría. El hecho de que el auditor haya procesado o mantenido algunos registros no elimina la necesidad de practicar las pruebas adecuadas de auditoría. Relaciones familiares y personales 8.6. Las relaciones personales y familiares pueden afectar a la independencia. En especial, es necesario asegurar que la ejecución independiente de una actuación no se vea entorpecida como consecuencia de relaciones de este tipo. Comentario Resultaría impracticable intentar prescribir detalladamente en normas éticas el alcance de las relaciones personales permisibles entre el auditor independiente y su cliente o en relación con quienes ocupen puestos de responsabilidad en su empresa (presidente, director, director financiero o cualquier otro empleado en posición similar). No obstante, las instituciones miembros deben aconsejar a sus afiliados, sobre el tipo de situaciones que pueden ocasionar presiones para los auditores. Ello puede ocurrir, por ejemplo, cuando el auditor tenga un interés mercantil común con un directivo o empleado del cliente, o tenga un interés significativo conjuntamente con el cliente en otra empresa. Respecto a las relaciones familiares, corresponde a cada Institución miembro decidir, en el marco de las condiciones sociales existentes en sus respectivos países, el grado de parentesco con el cliente que debe considerarse demasiado próximo como para asegurar que los servicios profesionales se presten con la adecuada independencia. Los vínculos familiares que siempre suponen una amenaza inaceptable para la independencia son aquellos en los que un auditor o socio o un empleado implicado en la actuación relativa al cliente, sea el cónyuge o hijo dependiente del mismo, o comparta con él un domicilio común. En algunos países, las relaciones familiares pueden ser más exigentes, incluyendo al cónyuge, a los hijos, padres o abuelos, padres políticos, hermanos, cuñados y cuñadas, etc. del cliente. Honorarios 8.7. Cuando la percepción de honorarios periódicos de un cliente o grupo de clientes relacionados entre sí, represente una proporción importante de los ingresos brutos totales de un auditor, o del conjunto de sus actividades, se dependencia de ese cliente o del grupo de clientes puede llamar la atención y suscitar dudas acerca de su independencia. Comentario Es deseable que los Institutos miembros impongan normas o dicten criterios orientativos para sus afiliados a este respecto. Lógicamente, dichas reglas o criterios han de estar relacionados con las condiciones económicas de cada país y con el nivel de desarrollo de la profesión contable. No es posible precisar la proporción máxima de honorarios que pueden obtenerse de un cliente o grupo de ellos relacionados entre sí. No obstante, si esos honorarios son los únicos o una parte sustancial de sus ingresos, el auditor debe evaluar cuidadosamente si su independencia puede resultar empañada. Similar actuación se produce si los honorarios debidos por un cliente por servicios profesionales permanecen impagados por un largo período de tiempo, especialmente cuando una parte importante no sea satisfecha antes de la emisión del informe correspondiente al ejercicio siguiente. Deben, sin embargo, contemplarse excepciones para profesionales que comienzan a establecerse o que están planificando cesar en sus actividades. También para las sucursales u oficinas de las empresas de auditoría que dependan de un cliente o de un grupo de ellos relacionados entre sí. Ello ocurre, por ejemplo, si la oficina audita los estados financieros de un cliente y esta actividad constituye la mayor parte del trabajo de la misma. En estas circunstancias, el trabajo relacionado con el cliente o grupo de ellos debe ser revisado por un socio de otra oficina. Honorarios condicionados a los resultados 8.8. Sin perjuicio de lo indicado en el párrafo 8.9, los servicios profesionales no deben ofrecerse a realizarse bajo un contrato o pacto que prevea que no se devengarán honorarios en tanto no se obtenga un determinado objetivo o resultado o cuando los honorarios dependan de cualquier otro modo de los objetivos o resultados de tales servicios. Comentario No se considerará que los honorarios están condicionados a los resultados si están fijados por un tribunal o por otra autoridad pública. Los honorarios calculados como un porcentaje o sobre bases similares deben considerarse como condicionados. 8.9. En los países en que la percepción de honorarios condicionados está permitida por la ley o por la regulación profesional, tales pactos deben restringirse a las actuaciones en las que no se requiera la independencia. Bienes y servicios 8.10. La aceptación de bienes o servicios del cliente puede suponer una amenaza a la independencia. Igual consideración merece la aceptación de atenciones indebidas. Comentario Un auditor independiente no debe aceptar bienes y servicios del cliente, ni tampoco, su cónyuge o hijos que dependan de él, excepto en términos comerciales no más favorables que los disponibles generalmente por terceros. Las atenciones y regalos, que no puedan considerarse propios de la cortesía de la vida social, deben ser rechazados. Propiedad del capital de una sociedad de auditoría 8.11. En principio, el capital de una sociedad de auditoría debe ser poseído en su totalidad por auditores independientes. Puede, no obstante, permitirse la posesión de capital por terceros, con tal de que la mayoría tanto de capital como de los derechos de voto pertenezca únicamente a auditores independientes. Comentario Como regla general, la totalidad del capital de una sociedad de auditoría debe ser poseída por auditores independientes. Si la totalidad o una parte se encuentra en poder de terceros, éstos podrían estar en situación de influir sobre los auditores en la prestación de sus servicios profesionales. Una situación similar se produce cuando una sociedad, cuyo capital es poseído por auditores, se financia mediante préstamos de terceros, de manera que solapadamente se eluda la regla relativa a la propiedad del capital. En algunos países, está permitido que los auditores ejerzan su actividad mediante sociedades a las que no se imponen restricciones específicas sobre su capital o sobre sus derechos de voto. En todo caso, deben establecerse garantías por legislación o por las normas de ética de los Institutos Miembros, que no sean contrarias a la legislación, al objeto de preservar la independencia del auditor. Los Institutos miembros deben considerar la posibilidad de hacer ver al gobierno que los intereses de la profesión y del público resultan protegidos más adecuadamente cuando la legislación establece que la mayoría tanto del capital como de los votos de las sociedades de auditoría deben corresponder a profesionales en ejercicio de la auditoría independiente. Antiguos socios 8.12 Un socio puede dejar una sociedad de auditoría por renuncia, finalización, jubilación o por venta de su participación. Tal socio puede aceptar un encargo de un cliente de su antigua sociedad, para la que la misma esté realizando algún trabajo de auditoría o similar. Tales hechos no empañan la independencia, a condición de que: a) La remuneración debida al antiguos socio por su participación en la sociedad y por las prestaciones que ésta pueda adeudarles se hagan de acuerdo con un criterio que determine las fechas de pago y los importes. Además, los pagos debidos no deben poner en entredicho la capacidad de la sociedad para seguir aplicando con normalidad el principio de empresa en funcionamiento. b) El antiguo socio no participe ni aparente participar en la actividad o ejercicio profesional de la sociedad, con remuneración o sin ella. Litigios actuales o potenciales 8.13. Los pleitos entre el auditor independiente y el cliente pueden producir la impresión de que las relaciones normales con este último resultan afectadas, en la medida en que pueden empeñar la independencia y objetividad del profesional. Comentario La iniciación, por el cliente o por terceros, de procedimientos contra el auditor independiente, o el inicio de litigios por éste último alegando, por ejemplo, fraude o falsedad por la dirección de la empresa o por niveles inferiores de la misma, pueden considerarse como un impedimento a la independencia. Tal inicio, la posibilidad razonable de que se produzca, o la declaración de intenciones en tal sentido contra el auditor independiente o de este en relación con el cliente pueden colocarle en una situación en la que su objetividad puede quedar dañada. En consecuencia, su capacidad para realizar un informe adecuado e imparcial sobre los estados financieros de la empresa puede resultar afectada. Al mismo tiempo, la existencia de tal litigio (o la posibilidad de que exista) puede afectar la predisposición de la dirección a suministrar información relevante al auditor. No es posible determinar de manera precisa el punto a partir del cual puede resultar inadecuado que el profesional continúe actuando. No obstante, éste debe estar atento a aquellas situaciones en las que el litigio pueda ser percibido por el público como un hecho que puede afectar su independencia. Vinculación duradera del personal de responsabilidad con la auditoría de un cliente 8.14. La utilización del mismo personal de responsabilidad en un compromiso de auditoría durante un prolongado período de tiempo puede generar alguna duda sobre su independencia. El profesional en el ejercicio de la auditoría independiente debe tomar medidas para asegurar que la objetividad y la independencia se mantienen durante la realización del encargo. Comentario Las relaciones profesionales pueden requerir tiempo en su desarrollo, si bien una vez lo alcanzan, implican máximos niveles de eficiencia y eficacia. La continuidad del personal de responsabilidad en el compromiso de la auditoría normales deseada tanto por el cliente como por el profesional en el ejercicio de la auditoría independiente. Al igual que en el caso de las relaciones personales y familiares contempladas en el párrafo 8.6, puede pensarse, en principio, que la implicación duradera del mismo individuo en la auditoría de un cliente puede llevar al establecimiento de relaciones estrechas que pueden percibirse como una merma de la objetividad e independencia. Además, también pueden verse afectadas las cuestiones relativas al control de calidad, en la medida en que el auditor puede apoyarse en tal familiaridad cuando aplique procedimientos de auditoría o tome decisiones en cuestiones clave relacionadas con su trabajo. El profesional de la contabilidad en el ejercicio de la auditoría independiente debe tomar las medidas necesarias para procurar la adecuada rotación del personal de responsabilidad implicado en las diferentes actuaciones. Cuando no sea posible la rotación, deben diseñarse procedimientos de revisión para alcanzar objetivos similares. La programación y naturaleza de la rotación del personal asignado a las diferentes actuaciones depende de consideraciones de diferente tipo, si bien tal rotación debe, no obstante, apoyarse en la experiencia, más que en un simple criterio cronológico. La rotación puede no ser posible en oficinas de reducido tamaño o cuando se exija una determinada especialización. En tales casos deben aplicarse cautelas adicionales, tales como la consulta con otros profesionales que posean la experiencia adecuada o con los servicios al respecto que puedan ser proporcionados por las organizaciones profesionales. Sección 11 Actividades incompatibles con la práctica de la auditoría independiente 11.1. Un auditor independiente no debe comprometerse en ningún otro negocio, ocupación o actividad que empañe o pueda empañar su integridad, objetividad o independencia o la buena reputación de la profesión por lo que, en consecuencia, estas actividades resultan incompatibles con la prestación de servicios profesionales. 11.2. No obstante, la prestación simultánea de dos o más tipos de servicios profesionales no impide, por sí misma, la integridad, objetividad e independencia. 11.3. La realización simultánea de otros negocios, ocupaciones o actividades no relacionadas con los servicios profesionales, que tengan como efecto dificultar al auditor el desarrollo de su actividad profesional de acuerdo con los principios fundamentales de ética de la profesión contable deben considerarse como incompatibles con el ejercicio de la auditoría independiente. En Julio de 1999, IFAC, emitió un borrador sobre la independencia basándose en la sección del código de ética del IFAC. A grandes rasgos dicho borrador contiene las siguientes disposiciones: Se hace especial hincapié sobre la independencia y sus principales características, objetividad e integridad; así como sobre los términos independencia mental e independencia en apariencia. También se tratan las principales amenazas o riegos a la independencia: derivadas del interés propio, de la propia revisión del auditor, de la actuación de la defensa del cliente o derivadas de las posibles influencias del cliente en el auditor. A partir de dichos riesgos se analizan las salvaguardas necesarias para asegurar la independencia abarcando tanto los riesgos derivados del profesional, como los derivados de los sistemas y procedimientos de éstos, así como los derivados de la entidad objeto del informe. El más claro ejemplo se encuentra en las relaciones financieras que puedan existir entre ambas partes, pero también se tratan otros tipos de vinculaciones (desde la ocupación de cargos en la empresa a auditar hasta las posibles relaciones familiares existentes). C. DECLARACIONES DE INDEPENDENCIA 1. Objeto de la declaración de independencia Independientemente del tamaño de la Firma o despacho de auditoría, y del tipo de clientes que realice como parte de sus mandatos de auditoría, y en aplicación de la normativa técnica de auditoría con relación a aspectos de carácter general (o deontológicos), siguiendo el ánimo de los planteamientos anteriores procede, como punto básico, inherente a la aceptación y realización de cualquier mandato de auditoría, la confirmación de la independencia con relación al cliente para quien se realiza el servicio profesional, de todo el personal, tanto profesional como administrativo de la Firma o despacho profesional que pudiera tener incidencia en la aceptación y realización del trabajo. La obtención del certificado de independencia, es consecuencia del establecimiento por parte de la Firma o despacho de auditoría, de políticas y procedimientos que proporcionen una seguridad razonable de que el auditor de cuentas y sus socios mantienen independencia conforme a las disposiciones vigentes, previamente mencionadas, y en consecuencia, operan en la Firma o despacho, los procedimientos que permitan mantener esta independencia. 2. Procedimientos a considerar A título de guía, y siguiendo los planteamientos de la normativa vigente, así como de las Normas Técnicas de Auditoría, los procedimientos encaminados al mantenimiento de la independencia deberían recoger, al menos los siguientes puntos: I) Solicitar periódicamente al personal confirmaciones por escrito en el sentido de que no se encuentren dentro de ninguna de las limitaciones a la independencia que señala tanto la Ley de Auditoría como el Reglamento que la desarrolla, y las Normas Técnicas de Auditoría, así como los Estatutos del Instituto de Auditores-Censores Jurados de Cuentas de España. Asimismo, procederá determinar, en el caso de firmas con clientes internacionales, que la adhesión a la declaración de independencia, no únicamente debería realizarse de acuerdo con la normativa nacional, sino también la internacional, si bien en el fondo del ámbito sea en líneas generales el mismo, toda vez que una parte importante del ámbito, abarca aspectos comunes, así como el compromiso de mantener la confidencialidad con respecto a la información de clientes que se conozca en el ejercicio del servicios profesional. Estos procedimientos deberían recoger, al menos, aspectos tales como: a) Excesiva dependencia de los honorarios percibidos de un cliente o grupo de empresas cliente relacionados. b) Estrecha relación personal y familiar con los directivos o empleados de la sociedad auditada. c) Vinculación financiera con el cliente. d) Conflicto de intereses. e) Ofrecimiento de otros servicios profesionales. f) Incompatibilidades genéricas o específicas. g) Y todo aquello que pudiera incidir a la utilización de las ventajas del cargo profesional en provecho propio. II) Disponer de las acciones necesarias para que, en caso de existir limitaciones legales o internas de independencia se informe a los niveles adecuados de responsabilidad dentro de la Firma o despacho de auditoría. Esto significa que, con el objetivo final de establecer políticas y procedimientos que proporcionen una seguridad razonable de que el auditor de cuentas, en el entorno de la diversidad de servicios profesionales que realiza, y sus socios mantienen independencia conforme a las disposiciones vigentes. III) Designar a alguien que provea la guía necesaria y resuelva las preguntas que se presenten sobre el tema de independencia. En pequeñas organizaciones profesionales una alternativa posible para la obtención de las guías necesarias, puede ser, independientemente de las bases normativas previamente mencionadas, así como los puntos de referencia de la jurisprudencia tanto del ICAC como de las corporaciones profesionales de la que se pueda disponer, la consulta directa al departamento técnico del IACJCE. IV) Informar al personal de la firma o despacho de auditoría de las políticas sobre independencia e indicarles que deben conocerlas. Como idea general, cabe la consideración de que en pequeñas firmas o despachos, y con el ánimo de reducir las tareas burocráticas al máximo, un buen punto de partida podría ser, independientemente de las diferentes alternativas de evidencia o formalización de la evidencia como parte de los procedimientos de auditoría, que se comentan más adelante, la especificación en las condiciones de contratación de cualquier miembro de la firma o despacho profesional, de los requisitos que debe tener en cuenta y cumplir, desde el momento de su incorporación, en cuanto a la normativa, procedimientos y políticas de independencia. Como parte de cumplimiento del objetivo general de concluir que, razonablemente, se evidencia el cumplimiento de la normativa vigente, la declaración de independencia es aplicable a: Todos los trabajos de auditoría, tanto estatutaria o legal, como voluntaria. Auditoría de compra. Informes especiales de auditoría requeridos por la normativa mercantil vigente. Informes especiales de auditoría requeridos por otras normativas aplicables. Informes especiales de experto independiente requeridos por la normativa vigente. Todos los trabajos de revisión o verificación de otros estados o documentos contables, como pueden ser: - Revisiones limitadas. - Procedimientos acordados, certificación de hechos concretos. - Colaboración en la preparación de estados financieros. - Otros trabajos de revisión. Sería de aplicación a todo el personal colaborador/profesional, que de forma directa o indirecta esté o pueda estar, involucrado con el trabajo del cliente, con la consideración de que cualquier tipo de relación incluso cualquier aspecto de relación comercial o financiera podría tener una incidencia relevante en cuanto a la consideración y manifestación de la independencia. 4. Sugerencias de modelos de declaraciones de independencia Si bien no es objeto del presente documento determinar de una manera cerrada y estandarizada la forma y contenido de la declaración de independencia, y aunque a continuación se incorporan algunas posibles sugerencias de modelos de su contenido, es importante en todo caso, que se incluya, aspectos tales como: En cuanto a integridad Honradez y honestidad en la ejecución de los servicios profesionales. En cuanto a objetividad Sentido estricto de la equidad o justicia, en el sentido de perjuicios, riesgo o influencias de terceros que pudieran empañar su objetividad. En línea con lo comentado anteriormente, el profesional de la auditoría y su personal colaborador deben mantener siempre apariencia de independencia, aún cuando desde su punto de vista de hecho no se debiera cuestionar tal independencia. La apariencia de independencia requiere que la percepción que se tiene de que las relaciones con clientes deben estar libres de cualquier interés financiero o de otra naturaleza que pudiera ser considerado incompatible con la objetividad necesaria para llevar a cabo su trabajo y asumir su responsabilidad profesional con criterio imparcial. Por lo tanto, los responsables profesionales de la auditoría deberán cerciorarse que todo el personal (Sociedades profesionales, resto de los socios, personal colaborador/profesional), conocen las disposiciones legales, el código de deontología y demás normativa aplicable y que los cumplen de forma apropiada. Otros aspectos particulares que convienen precisar en cuanto a restricciones que tanto el auditor como los colaboradores deben considerar con la posible existencia de: a) Regalos. b) Otros privilegios similares. c) Préstamos d) Otras ventajas. e) Interés financiero. f) Honorarios impagados. g) Honorarios basados en resultados del trabajo de auditoría. Formalización de la Independencia Sugerimos, a título meramente orientativo, los siguientes modelos de declaraciones de independencia: a) Mediante la emisión de una declaración anual de independencia individual con carácter general. b) Mediante la emisión de una declaración de independencia para cada cliente/trabajo de auditoría que incluya a todos los miembros del equipo. c) Mediante la inclusión de la declaración de independencia den el memorandum de planificación de cada cliente. En cualquier caso debería incluirse en la declaración de independencia, con respecto a la normativa mencionada (hay que considerar que en el caso que fuera de aplicación a las normas internacionales, debería ser extensivo a las mismas), como idea general el compromiso de mantener la confidencialidad con respecto a la información de clientes que se conozca en el ejercicio de la actividad.
MODELO A DECLARACIÓN DE INDEPENDENCIA EMISIÓN DE UNA DECLARACIÓN DE INDEPENDENCIA INDIVIDUAL CON CARÁCTER GENERAL (ABARCA A TODOS LOS CLIENTES) Dicha declaración de independencia que debería obtenerse al inicio de cada temporada de auditoría, y que debería custodiarse en el expediente individual de cada profesional, podría tener el siguiente contenido: Nombre: Categoría: Otros datos de referencia: Por la presente confirmo que conozco y estoy familiarizado con los requisitos en cuanto a independencia y confidencialidad contemplados en la Ley de Auditoría, el Reglamento que la desarrolla y las Normas Técnicas de Auditoría, así como en las Normas Internacionales de Auditoría (si procede) y el Manual de Procedimientos de la Firma (si procede o bien en las políticas y procedimientos de la Firma o despacho, si no hubiere Manual), con relación a los clientes de la Firma de acuerdo con la relación que me ha se sido facilitada por los Socios responsables de la misma. También confirmo la siguiente información referida al ejercicio 20xx: Cumplo con los requisitos de independencia de xxxxxx (nombre de la sociedad de auditoría) en relación con el mantenimiento de cualquier tipo de inversión o interés financiero, relación por la existencia de Préstamos o depósitos de cualquier otro tipo que se hayan establecido en el Manual de Procedimientos. Me asegurará de no estar involucrado en ningún trabajo de ningún cliente donde mi cónyuge, pareja, personas de mi entorno, ni yo mismo tengamos algún interés financiero, inversión o alguna relación personal, comercial o financiera. No ostento cargo directivo ni ha sido nombrado como administrador o similar de ninguna sociedad, excepto los cargos mantenidos en las sociedades totalmente independientes de mi trabajo profesional. Excepciones: (Especificar los incumplimientos si hubiere de los requisitos de independencia, incluyendo el motivo por el cual representan una excepción y demás detalles.) Asimismo, manifiesto que, en caso de que surgiera alguna incompatibilidad en relación con los clientes mencionados lo pondría en conocimiento de los Socios responsables de acuerdo con lo establecido en el Manual de Procedimientos. Firmado Nombre Fecha Otros comentarios
MODELO B DECLARACIÓN DE INDEPENDENCIA EMISIÓN DE UNA DECLARACIÓN DE INDEPENDENCIA PARA CADA CLIENTE/TRABAJO DE AUDITORÍA QUE INCLUYA A TODOS LOS MIEMBROS DEL EQUIPO Dicha declaración de independencia que debería obtenerse al inicio de cada temporada, y en particular antes del inicio del trabajo al cual el mismo se refiera, y que debería archivarse en la carpeta general de auditoría, podría tener el siguiente contenido: Cliente Fecha de realización del trabajo (especificar el tipo de trabajo) Otros datos de referencia Por la presente, los abajo firmantes (deberá incluirse una lista de todos los miembros del equipo de trabajo de auditoría, con indicación de la categoría correspondiente), confirmamos que conocemos y estamos familiarizados con los requisitos en cuanto a independencia y confidencialidad contemplados en la Ley de Auditoría, el Reglamento que la desarrolla y las Normas Técnicas de Auditoría, así como en las Normas Internacionales de Auditoría (si procede) y el Manual de Procedimientos de la Firma (si procede o bien en las políticas y procedimientos de la Firma o despacho, si no hubiere Manual), en particular en aquellos aspectos que pudieran afectar al cliente relativo al presente mandato. Nombre del profesional Categoría Firma Otros datos de referencia (si procede) Fecha Otros comentarios MODELO C DECLARACIÓN DE INDEPENDENCIA
EMISIÓN DE UNA DECLARACIÓN DE INDEPENDENCIA EN EL MEMORÁNDUM DE PLANIFICACIÓN Dicho certificado de independencia que forma parte del Memorándum de Planificación de auditoría de cada cliente y ejercicio/trabajo a realizar de cada cliente, deberá estar firmado por los miembros del equipo y el contenido podría ser el siguiente: Por la presente confirmo que conozco.... (En el supuesto de que se emitiera una hoja por cada uno de los miembros del equipo, en línea con la idea de documento individual, tal como se describe en el Modelo A). Ó bien Por la presente confirmamos que conocemos... (En el supuesto de que se emitiera de forma conjunta por todos los miembros del equipo, tal como se describe en el Modelo B). ... Fecha Otros comentarios ANEXO A CUADRO RESUMEN ORIENTATIVO DE INCOMPATIBILIDADES La información que a continuación detallamos, está extractada de libro "Normas de Auditoría. Cómo interpretarlas para su aplicación", de Agustín López Casuso, publicado por el IACJCE. A continuación se muestra un cuadro que resume la problemática del auditor ante el tema de incompatibilidades. Este resumen no pretende incluir toda la casuística que puede presentarse. En cualquier caso es recomendable consultar siempre en caso de duda con la corporación profesional a la que se pertenece.
(1) Se recomienda
analizar las situaciones en cada caso en particular y en cada caso de duda
elevar una consulta a la corporación profesional a la que se pertenece o al
ICAC. ANEXO B RECOPILACIÓN DE LAS CONSULTAS PUBLICADAS POR EL ICAC SOBRE INCOMPATIBILIDAD
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